Restrição de dedutibilidade de royalties com dias contados
Disposições atuais deverão estar completamente revogadas, com efeitos para todos, a partir de 1/1/2024
O atual regime que impõe a restrição de dedutibilidade dos royalties pagos, para fins de determinação do lucro real (base de cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ), está com os dias contados.
Isso porque o Senado aprovou, recentemente, o Projeto de Conversão em Lei da Medida Provisória 1152/2022, e ratificou o texto aprovado pela Câmara dos Deputados, instituindo o novo marco legal sobre preços de transferência e reduzindo ainda mais as restrições de dedutibilidade, tendo sido retirado o inciso I, do artigo 45 da MP 1152, para permitir a dedutibilidade do pagamento de royalties para entidades residentes ou domiciliadas em país ou dependência com tributação favorecida ou que sejam beneficiárias de regime fiscal privilegiado.
Ou seja, em havendo a sanção presidencial sem vetos, será possível a dedutibilidade de todos os tipos de royalties desde que respeitadas as novas regras de preços de transferência (em observância ao princípio arm’s length), exceto para aqueles pagos entre partes relacionadas no exterior, caso a dedução resultar em dupla não tributação, nos termos indicados pela MP 1152.
É importante ressaltar que, atualmente (pelo menos até o final de 2023), ainda está vigente o regime de dedutibilidade (ou de indedutibilidade) de royalties que foi introduzido através do artigo 74 da Lei 3.470/58, artigos 12 e 13 da Lei 4.131/1962, artigos 52 e 71, parágrafo único, alíneas d, e, f e g da Lei 4.506/1964 e artigo 6º do Decreto-Lei 1.730/79.
Ao que tudo indica, tais disposições estarão completamente revogadas, com efeitos para todos, a partir de 1º de janeiro de 2024, ou para aqueles contribuintes que optarem pela nova disciplina sobre preços de transferência instituída pela aludida MP – e consequentemente pelo novo modelo de dedutibilidade de royalties – já para o ano de 2023.
Em síntese, os dispositivos que estão com os dias contados preveem que os valores devidos a título de royalties podem ser deduzidos como despesas operacionais (necessárias e usuais à manutenção da fonte produtora) na formação do lucro real (base de cálculo do IRPJ), desde que o montante não exceda os limites previstos em ato do Ministério da Fazenda (até 5% da receita bruta) e que os contratos estejam efetivamente registrados no Inpi, bem como demais exigências indicadas na legislação tributária.
Além disso, segundo os artigos 52 e 71, parágrafo único, alíneas d, e, f e g da Lei 4.506/1964, não são dedutíveis os royalties quando pagos: 1) a sócios ou dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; 2) pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, quando pagos pela filial no Brasil de empresa com sede no exterior, em benefício da sua matriz, ou quando pagos pela sociedade com sede no Brasil a pessoa com domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a voto, quando o contrato respectivo não estiver registrado no Inpi; e 3) pelo uso de marcas de indústria e comércio pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior, também quando o contrato respectivo não estiver registrado no INPI.
Aliás, em nossa visão, ao contrário do que muitos imaginam, a restrição da dedutibilidade já não se aplica em relação a quaisquer royalties pagos, somente quanto aos royalties pela exploração de patentes de invenção ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio e as importâncias pagas por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante.
Não é à toa que, seguindo este mesmo raciocínio, a própria Receita Federal, através da Solução de Consulta Cosit 64/2021, já havia manifestado o entendimento de que o limite de dedução de até 5% da receita líquida seria aplicado somente às despesas de royalties pela exploração de patentes de invenção ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio e as importâncias pagas por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante.
Por meio da referida resposta, que tratava sobre direitos autorais, a Receita Federal entendeu que outros tipos de royalties, se classificados como despesas operacionais, poderiam ser deduzidos na apuração do lucro real (base de cálculo do IRPJ) sem a necessidade de observância do limite de 5% da receita líquida e sem a necessidade de registro no INPI. Além dos direitos autorais, em nossa opinião, os royalties pagos em razão da multiplicação de sementes também não se sujeitam a tais limites.
Ora, desde o ano de 2021 já era possível compreender que os únicos pagamentos que deveriam se sujeitar ao limite 5% seriam aqueles relacionados a 1) exploração de patentes de invenção; 2) uso da marca de indústria e de comércio; e 3) e por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante.
Agora, com o advento da MP 1152 (obrigatoriamente a partir de 2024), é possível compreender que nas operações internas (com partes relacionadas ou não) ou com terceiros no exterior, em razão de estarem fora do alcance da aplicação das normas de preços de transferência, inexistirá qualquer limitação para a dedutibilidade de royalties, exceto para a situação descrita acima, ou seja, royalties pagos entre partes relacionadas no exterior, caso a dedução resultar em dupla não tributação, nos termos indicados pela MP 1152.
É importante que se aguarde a finalização do trâmite da conversão em lei da MP 1152, com a sanção presidencial, para que seja confirmada a exata extensão da revogação das limitações da dedutibilidade de royalties, o que deverá ocorrer a qualquer momento.